瑞华研究丨问题2-3-14（中期报告中能否就年内的暂时性亏损确认递延所得税资产）

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问题2-3-14（中期报告中能否就年内的暂时性亏损确认递延所得税资产）

问题：

在中期财务报表中，如果本中期的应纳税所得额为负数，但以前年度的年度报表没有出现过亏损，并且预计本年全年报表将会盈利，则本中期末是否应就本中期内的暂时性亏损确认递延所得税资产？

背景：

A公司目前正在编制截至2015年6月30日的半年度财务报表。由于A公司的客户一般集中在年底对产品进行验收，而A公司的收入确认是以获得客户的验收报告为前提的，导致A公司在6月30日报表亏损（同时本中期的应纳税所得额为负数），但以前年度的年度报表没有出现过亏损，并且预计本年年度报表将会盈利（同时全年应纳税所得额为正数）。在此情况下：（1）A公司是否应当对截至2015年6月底的亏损确认递延所得税资产？（2）如果应确认递延所得税资产，则以利润总额为基数确认是否合适？

解答：

根据《企业会计准则第18号——所得税》第十五条规定：“企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。”

根据《企业会计准则第32号——中期财务报告》第十一条规定：“企业在中期财务报表中应当采用与年度财务报表相一致的会计政策”；第十二条规定：“中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务报告的频率不应当影响年度结果的计量”。根据这两条规定，中期财务报告的编制应遵循“独立观”，即在中期报告期的期末应视同会计年度末，执行同样的结账和账项调整程序，包括对递延所得税资产、负债的确认和余额调整。

在IFRS体系下，《国际会计准则第34号——中期财务报告》（“IAS34”）之附录B“确认和计量原则应用的举例”中对中期财务报告中确认与税务亏损相关的递延所得税资产问题给出了如下指引：

Tax loss and tax creditcarrybacks and carryforwards

B20 The benefits of a tax loss carryback are reflected in theinterim period in which the related tax loss occurs. IAS 12 provides that 'thebenefit relating to a tax loss that can be carried back to recover current taxof a previous period shall be recognised as an asset'. A correspondingreduction of tax expense or increase of tax income is also recognised.

B21 IAS 12 provides that 'a deferred tax asset shall be recognisedfor the carryforward of unused tax losses and unused tax credits to the extentthat it is probable that future taxable profit will be available against whichthe unused tax losses and unused tax credits can be utilised'. IAS 12 providescriteria for assessing the probability of taxable profit against which theunused tax losses and credits can be utilised. Those criteria are applied atthe end of each interim period and, if they are met, the effect of the tax losscarryforward is reflected in the computation of the estimated average annualeffective income tax rate.

（中文翻译：

可抵扣（应税利润额的）亏损和税款抵减的抵前和结转后期

20．可抵扣（应税利润额的）亏损的抵前利益应在相关亏损发生的中期反映。《国际会计准则第12号》规定，“与能够向前期结转以收回以前期间的当期所得税的可抵扣亏损相关的利益，应确认为一项资产”。所得税费用的相应减少或所得税收益的相应增加，也应予以确认。

21．《国际会计准则第12号》规定，“如果很可能获得能利用尚未利用的可抵扣亏损和未利用的税款抵减来抵扣的未来应税利润，对于未利用可抵扣亏损和未利用税款抵减的向后期结转，应确认为一项递延所得税资产。”《国际会计准则第12号》提出了评估未利用的可抵扣亏损和未利用的税款抵减用以抵减应税利润的可能性的标准。这些标准应在每一中期末予以运用；如符合的话，可抵扣亏损结转后期的影响应在计算估计的平均年实际所得税税率时得到反映。）

据此，对于截至2015年6月30日止本年度内因经营活动的季节性原因而发生的亏损（应纳税所得额的负数），在预计年内很可能获取足够多的应纳税所得额，但因为截至6月末的累计亏损的影响，将导致年内剩余月份中所产生的纳税义务金额小于按照该等应纳税所得额与适用税率的乘积的情况下（例如1～6月亏损10万元，预计7～12月可产生应纳税所得额40万元，全年应纳税所得额30万元，按25％税率计算全年应纳所得税额为7.5万元，小于按照剩余月份中的应纳税所得额40万元与适用税率25％的乘积即10万元），可以认为存在很可能实现的未来节税利益，相应地可在中期财务报表中就该项节税利益确认一项递延所得税资产。即，根据《企业会计准则第18号——所得税》第十五条的规定，对截至中期报告期末（2015年6月30日）的可抵扣亏损10万元，应在2015年6月末的中期资产负债表中按2015年度的适用税率确认递延所得税资产2.5万元，相应地在2015年1～6月的利润表中体现为负数的“所得税费用——递延所得税费用”2.5万元。

虽然这部分可抵扣亏损将于下半年度即转回，其转回期限距离本中期资产负债表日不足一年，但根据《企业会计准则第18号——所得税》第二十三条规定，就这部分可抵扣亏损确认的递延所得税资产仍应列报为非流动资产。

扩展及学习笔记：

1.根据《企业会计准则第32号——中期财务报告》第十一条规定：“企业在中期财务报表中应当采用与年度财务报表相一致的会计政策”；第十二条规定：“中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务报告的频率不应当影响年度结果的计量”。

2.虽然这部分可抵扣亏损将于下半年度即转回，其转回期限距离本中期资产负债表日不足一年，但根据《企业会计准则第18号——所得税》第二十三条规定，就这部分可抵扣亏损确认的递延所得税资产仍应列报为非流动资产。

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